О дополнительных вкладах в имущество общества или уставной капитал

Журнал "Акционерное общество: вопросы корпоративного управления" № 9 (124), сентябрь 2014  

Бланк Наталия Робертовна, директор Департамерта корпоративного права юридической фирмы "АВЕНТА"

Нередко возникают ситуации, когда по тем или иным причинам для дальнейшей деятельности  общества необходимо пополнение активов.

Законодательно предусмотрены следующие способы решения данной проблемы: внесение участниками дополнительных вкладов в имущество общества или увеличение его уставного капитала.

Увеличение уставного капитала является довольно востребованным  инструментом решения вышеобозначенной проблемы. Но все же не всегда общество прибегает именно к этому способу, и на то есть свои причины. Например, если не все участники в состоянии внести дополнительные вклады в уставной капитал  пропорционально принадлежащим им долям, меняется структура владения, так как размер доли таких участников уменьшается по отношению к долям  участников, внесших дополнительные вклады, что, естественно, может устраивать не всех. 

В связи с этим довольно часто для пополнения активов прибегают к механизму внесения участниками дополнительных вкладов в имущество общества. 

Неоспоримыми достоинствами  данного способа финансирования являются:

• сохранение структуры владения в связи с тем, что при внесении вклада в имущество размер и номинальная стоимость доли участника не меняется;
• передача в собственность общества имущества любой стоимости или денежных средств без ограничения их количества, учитывая лишь положения устава, определенные самими участниками;
• не требуется внесения изменений в учредительные документы и проведения каких-либо регистрационных процедур в налоговом органе.

На данную процедуру распространяются требования, предусмотренные статьей 27 ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Обязанность внесения вкладов в имущество общества возникает лишь при условии, когда она предусмотрена в уставе общества и когда принято решение общего собрания участников о внесении таких вкладов (п. 14 Постановления Пленума ВС РФ N 90, Пленума ВАС РФ N 14 от 09.12.1999 (далее - Постановление N 90/14)). Если в уставе общества не предусмотрена обязанность участников по внесению вкладов в имущество общества, возложение на участников данной обязанности на основании решения общего собрания является незаконным (Постановления ФАС УО от 05.04.2012 N Ф09-1991/12, ФАС СЗО от 30.07.2008 по делу N А56-24453/2007, ФАС СКО от 04.08.2011 по делу N А53-964/2011). 

Для принятия общим собранием участников общества решения о внесении вкладов в имущество общества необходимо большинство не менее двух третей голосов от общего числа голосов участников общества, если уставом общества не предусмотрена необходимость большего числа голосов для принятия такого решения.

Согласно пункта 2 статьи 27 ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» вклады в имущество общества вносятся всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале, если иное не предусмотрено уставом. 

В уставе можно предусмотреть иной порядок определения размеров  вкладов, когда вклады вносятся:

• всеми участниками общества непропорционально их долям в уставном капитале;
• или
• всеми участниками общества с учетом предусмотренных в уставе общества неких ограничений, связанных с внесением вкладов в имущество общества в отношении всех или определенных участников общества.

Часто возникает вопрос о возможности внесения вклада одним из участников. Некоторые авторы высказывают мнение о возможности предусмотреть в уставе иной порядок внесения вклада, отличающийся от предусмотренного  законодательством. И все же доминирующей является позиция, согласно которой, уставом общества может быть изменен только порядок определения размеров вкладов, а не порядок их внесения. Соответственно, вклады в имущество общества должны вноситься всеми его участниками. Когда же не все участники могут внести вклады в имущество общество, благодаря предусмотренной законодателем возможности предусмотреть в уставе порядок внесения вкладов непропорционально размерам своих долей, возможна реализация схемы, согласно которой основную сумму вклада  вносят один или несколько участников, а размер вкладов оставшихся участников будет чисто символическим. 

Уставом может быть предусмотрена максимальная стоимость вкладов в имущество общества, вносимых всеми или определенными участниками общества, а также иные ограничения. При этом, ограничения, установленные для определенного участника,  в случае отчуждения доли данного участника не переходят на приобретателя доли.

Положения, устанавливающие, изменяющие или исключающие ограничения, связанные с внесением вкладов, вносятся в устав общества по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно. Положения, изменяющие или исключающие ограничения, установленные для определенного участника общества, вносятся по решению общего собрания участников общества, принятому большинством не менее двух третей голосов от общего числа голосов участников общества, при условии, если участник общества, для которого установлены такие ограничения, голосовал за принятие такого решения или дал письменное согласие.

Вклады в имущество вносятся деньгами, если иное не определено уставом общества или решением общего собрания его участников. Соответственно, уставом общества может быть предусмотрена возможность внесения вкладов в имущество в виде другого имущества, ценных бумаг, а также имущественных прав либо иных прав, которые имеют денежную оценку (Письма Минфина России от 18.05.2010 N 03-03-07/16, от 30.10.2009 N 03-03-06/1/715).

Бывают случаи, когда участники не исполняют свою обязанность по внесению дополнительного вклада в имущество. Общество может обратиться в суд с иском к таким участникам о взыскании задолженности с них по внесению вклада в имущество общества.

В судебной практике встречается мнение, что нарушение участником общества своих обязанностей по внесению вклада в имущество общества не является основанием для взыскания названного вклада в судебном порядке (Постановление ФАС УО от 10.01.2007 N Ф09-11742/06-С4 по делу N А50-11490/06). Однако данная позиция противоречит Постановлению Пленумов Верховного Суда РФ и ВАС РФ от 09.12.1999 , где  в п. 18 которого указано, что несвоевременное выполнение денежных обязательств по внесению вклада в имущество общества, предусмотренного уставом и решением общего собрания участников общества, может повлечь не только требование о взыскании суммы долга, но и требование о взыскании процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами в порядке, предусмотренном статьей 395 ГК РФ.

Кроме того, невнесения вклада в имущество общества одним или нескольким участниками, повлекшее затруднения в деятельности общества, может послужить основанием для их исключения. (Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2008 по делу N А40-13909/07).

Ранее в статье мы рассмотрели преимущества данного способа финансирования, однако есть и «подводные камни», в частности  вопросы налогообложения.

Согласно подпункту 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.

Освобождение от налогообложения в соответствии с подпунктами 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ применяется вне зависимости от размера доли в уставном капитале участника, внесшего вклад в имущество общества (Письмо ФНС России от 23 мая 2011 г. N АС-4-3/8157@, Письмо Минфина России от 20 апреля 2011 г. N 03-03-06/1/257).

Кроме того, при применении указанной нормы НК РФ не действует правило, предусмотренное подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, в части необходимости признания дохода в случае передачи полученного имущества третьим лицам. Таким образом, стоимость полученного в соответствии с подпунктом 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ имущества не облагается налогом на прибыль, даже если полученное от участника имущество впоследствии передается организацией третьим лицам (Письмо Минфина России от 18 апреля 2011 г. N 03-03-06/1/243).

Что касается начисления НДС, объектом налогообложения являются операции по реализации товаров (работ, услуг), в том числе на безвозмездной основе (статья 146 НК РФ). НК РФ не признает реализацией товаров, работ или услуг осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты. Таким образом, операции по внесению вкладов в имущество общества в денежной форме не облагаются НДС.

Ситуация с внесением не денежного вклада в имущество общества сложнее, так как существуют две противоположные позиции относительно налогообложения.

Согласно общему правилу (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ) передача товаров, имущественных прав (выполнение работ, оказание услуг) на безвозмездной основе признается объектом обложения НДС, за исключением передачи имущества, носящей инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды (подпункт 1 пункта 2 статьи 146, подпункт 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ).

Налоговые органы считают, что безвозмездная передача учредителем основных средств и нематериальных активов в имущество другого юридического лица не является вкладом в уставный капитал этого лица и, поэтому подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке (Письмо Минфина от 20.02.2004 N 24-08/10784). 

Однако судебная практика пошла по иному пути, согласно которому внесение вклада в имущество дочернего общества носит инвестиционный характер,  как действие, влияющее на увеличение размера чистых активов общества и, следовательно, на размер распределяемой чистой прибыли, (подпункт. 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ), т. е. как операция, не признаваемая реализацией в целях налогообложения. (Постановления ФАС ВВО от 03.12.2012 по делу N А29-10167/2011, ФАС ЦО от 20.02.2007 по делу N А-62-3799/2006).

При получении вклада в имущество у самого общества не возникает обязанность оплаты НДС. Однако если имущество ввозится на территорию РФ с территории другого государства, у общества может возникнуть необходимость уплаты таможенного НДС. 

Выше в рамках данной статьи мы рассмотрели вопрос внесения дополнительных вкладов в имущество только обществ с ограниченной ответственностью в связи с тем, что данная возможность предусмотрена законодательно. Однако обстоятельства, побуждающие участников общества прибегнуть к такому способу увеличения имущества, актуальны и для акционерных обществ. В связи с этим возникает закономерный вопрос: могут ли акционеры вносить вклады в имущество акционерного общества?

На сегодняшний день существует две позиции по данной проблеме. 

Согласно первому подходу, процедура внесения вклада в имущество акционерного общества неправомерна ввиду отсутствия прямого указания в ФЗ «Об акционерных обществах».  

Их оппоненты справедливо полагают, что данный механизм можно использовать по аналогии закона. Судебная практика подтверждает возможность применения норм ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» к акционерным обществам по аналогии закона (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2002 г. по делу № Ф04/3614-453/А75-2002).

Однако решающим доводом в пользу данной позиции является факт последних изменений в законодательстве, вступающих в силу с 01.09.2014 года, исходя их которых видно, что законодатель наделяет и акционеров правом внесения дополнительных вкладов в имущество общества. Новая редакция ГК РФ, еще не вступившая в действие, дополнена статьей 66.1 «Вклады в имущество хозяйственного товарищества или общества», причем вышеуказанная норма распространяется и на акционерные общества, так как отсутствуют указания на применение данных положений исключительно для обществ с ограниченной ответственностью.

Более того факт отсутствия в подпункте 11 части 1 статьи 251 НК РФ указания на вид хозяйственного общества, которое может воспользоваться льготой по налогообложению, лишний раз подтверждает позицию о возможности применения такого механизма финансирования и в отношении акционерного общества. Также существует Письмо Минфина России от 09.11.2006 г. № 03-03-04/1/736, в котором финансовое ведомство отмечает, что подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ применяется независимо от той формы, в которой создана организация.

Кроме того вполне возможно, что в ближайшем будущем и в ФЗ «Об акционерных обществах» будут внесены соответствующие изменения.  

Подводя итог, можно сказать, что данный способ финансирования общества является одним из самых оптимальных для увеличения  активов общества и обладает рядом преимуществ. В том числе и с точки  зрения налогообложения, в связи с тем, что безвозмездно полученное обществом имущество в данной ситуации освобождается от налогообложения в соответствии с подпунктами 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ вне зависимости от размера доли в уставном капитале организации, которой владеет акционер (участник). Но одновременно с этим  именного из – за вопроса налогообложения, данный способ может и потерять свою привлекательность в связи с тем, что по вопросу  возможности начисления НДС в отношении участника, внесшего вклад, существуют две противоположные точки зрения.